Во внешнеторговых контрактах стоимость товаров, как правило, указывается в иностранной валюте, расчеты за товары производятся импортерами со своих валютных счетов в банках и иных кредитных учреждениях. Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.
В связи с введением в действие с 1 января 2004 года Методических указаний 91н, значительно усложнился порядок бухгалтерского учета имущества, приобретенного по импортным контрактам.
В соответствии с пунктом 16 ПБУ 6/01 оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету. До принятия объекта к бухгалтерскому учету в составе основных средств он в течение какого-то времени может числиться либо на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», либо на счете 07 «Оборудование к установке». Это приводит к тому, что курс иностранной валюты, установленный на день получения основного средства, может не совпадать с курсом, установленным на день включения объекта в состав основных средств. В этой ситуации возникает вопрос, по какой стоимости оценивать приобретенное основное средство.
Для того чтобы получить ответ, обратимся к пункту 33 Методических указаний №91н. В нем сказано, что оценка основных средств, приобретенных за иностранную валюту, производится в рублях по курсу, действующему на дату принятия основных средств к бухгалтерскому учету. Возникающая при этом разница между оценкой основных средств, отраженной на счете 01 «Основные средства» и оценкой на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» списывается на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов или расходов, причем возникающая разница не включается в состав курсовых разниц.
В целях исчисления налога на прибыль, согласно пункту 10 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, обязательства и требования в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному на дату перехода права собственности, прекращения (исполнения) обязательств и требований в зависимости от того, что произошло раньше. То есть, приобретенные основные средства оценивают по курсу, установленному на день, когда к покупателю перешло право собственности на этот объект, или на день, когда покупатель погасил свою задолженность перед продавцом в зависимости от того, какое из событий произошло раньше.
Рассмотрев порядок оценки основных средств, приобретенных по импортному контракту, мы видим, что в бухгалтерском и налоговом учете основное средство будет оценено по разным курсам, что приведет к разной стоимости этого основного средства в бухгалтерском учете и в целях налогообложения прибыли, а значит и к разным суммам начисленной амортизации. То есть в бухгалтерском учете необходимо будет отражать разницы, приводящие к образованию постоянных налоговых активов или обязательств.
Пример 1.
Предприятие, осуществляющее ремонтно-строительные работы, приобрело у иностранного поставщика объект основных средств, контрактная стоимость которого составила 120 000 евро. По условиям контракта право собственности на объект переходит к покупателю 19 мая на дату оформления грузовой таможенной декларации. Курс евро на дату оформления декларации составил 33,20 рубля за 1 евро (курс евро взят условно). Таможенная стоимость, на основании которой рассчитываются таможенные платежи, совпадает с контрактной стоимостью объекта основных средств. Таможенная пошлина составляет 10 процентов от стоимости основного средства. Оплата основного средства произведена 24 мая, курс евро на дату оплаты составил 33,50 рубля за 1 евро (курс взят условно), в этот же день приобретенный объект включен в состав основных средств.
Для отражения таможенных платежей будем использовать в данном примере субсчета:
76-1 «Таможенная пошлина»;
76-2 «Таможенный сбор в рублях»;
76-3 «Таможенный сбор в валюте»;
76-4 «Расчеты с таможней по НДС».
| Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операций | |
| Дебет | Кредит | ||
| Бухгалтерские записи на дату оформления таможенной декларации (19 мая) | |||
| 08 | 60 | 3 984 000 | Оприходовано основное средство на дату оформления ГТД (120 000 евро х 33,2 рубля) |
| 08 | 76-1 | 398 400 | Начислена таможенная пошлина (3 984 000 х 10%) |
| 08 | 76-2 | 3 984 | Начислен таможенный сбор в рублях (3 984 000 х 0,1%) |
| 08 | 76-3 | 1 992 | Начислен таможенный сбор в валюте (120 000 евро х 0,05% х 33,20 рубля) |
| 76-1 | 51 | 398 400 | Перечислена таможенная пошлина |
| 76-2 | 51 | 3 984 | Перечислен таможенный сбор, начисленный в рублях |
| 76-3 | 51, 52 | 1 992 | Перечислен таможенный сбор, начисленный в валюте |
| 19 | 76-4 | 788 832 | Начислен НДС по ввезенному основному средству ((3 984 000 + 398 400) х 18%) |
| 76-4 | 51 | 788 832 | Перечислен НДС таможенным органам |
| 68 | 19 | 788 832 | НДС, перечисленный таможенным органам, принят к вычету |
| Бухгалтерские записи на день погашения задолженности перед поставщиком (24 мая) | |||
| 60 | 51 | 4 020 000 | Оплачено приобретенное основное средство (120 000 евро х 33,5 рубля) |
| 91 | 60 | 36 000 | Учтена курсовая разница по кредиторской задолженности перед поставщиком (120 000 евро х (33,5 рубля – 33,2 рубля)) |
| 01 | 91 | 36 000 | Учтена в составе операционных доходов разница между курсами евро на дату, когда приобретенный объект принят к учету, и на дату, когда этот объект учтен в составе основных средств |
| 01 | 08 | 4 388 376 | Основное средство введено в эксплуатацию (3 984 000 + 398 400 + 3 984 + 1 992) |
Другие материалы
Состав бухгалтерской отчетности. Пояснительная записка Включение в состав бухгалтерской отчетности пояснительной записки является обязательным для всех организаций, за исключением бюджетных, а также общественных организаций и объединений, включая их структурные подразделения, не осуществляющих ...
Экономическое обоснование расширения дилерских услуг по продаже и сервисному обслуживанию автомобилей на примере ООО Полюс-Дм Тенденции и направления международного разделения труда за последние десятилетия обусловили ускоренное развитие поставок машин и оборудования в разобранном виде и создание за рубежом предприятий для их сборки. Сборочные предприятия за г ...